關(guān)注增值稅一般納稅人登記規(guī)則的變化
增值稅法及其實施條例于2026年1月1日起實施。為貫徹稅收法定原則和全國統(tǒng)一大市場建設(shè)精神，落實增值稅法及其實施條例，國家稅務(wù)總局配套制發(fā)了《關(guān)于增值稅一般納稅人登記管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2026年第2號，以下稱新規(guī)定），對原《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（以下稱原辦法）進行改革，優(yōu)化登記選擇權(quán)，明確責(zé)任邊界，促進稅收公平，推進稅務(wù)機關(guān)依法征稅和納稅人合規(guī)納稅。筆者認為，納稅人需關(guān)注重要變化，做好合規(guī)納稅，防范納稅風(fēng)險。
規(guī)范登記選擇權(quán)
增值稅的基本原理是對增值稅應(yīng)稅交易的增值額征稅，依一般計稅方法計稅是其基礎(chǔ)。但考慮到納稅人核算能力等實際因素，對特定對象允許按簡易計稅方法計稅是一種有效補充。建立“一般計稅方法為主、簡易計稅方法為輔”的增值稅基本制度，是落實立法精神的具體體現(xiàn)。新規(guī)定對小規(guī)模納稅人的界定依法進行了明確，并規(guī)范了登記選擇權(quán)。
一是規(guī)范納稅人身份選擇權(quán)。原辦法對年應(yīng)征增值稅銷售額超過增值稅政策規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準的，可以選擇小規(guī)模納稅人的納稅人范圍，存在政策之間表述不一、界定不夠清晰等情況，尤其是對于不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅交易的企業(yè)和個體工商戶的規(guī)定表述不一。新規(guī)定落實增值稅法實施條例的規(guī)定，進行了更規(guī)范更精準的表述，統(tǒng)一為符合條件的非企業(yè)單位，增強了執(zhí)行的穩(wěn)定性。按照新規(guī)定，選擇登記為小規(guī)模納稅人需要同時滿足“不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅交易”和“主要業(yè)務(wù)不屬于應(yīng)稅交易”兩個條件，并且只限于非企業(yè)單位。不符合條件的小規(guī)模納稅人應(yīng)及時登記為一般納稅人，并建議在經(jīng)營活動中調(diào)整因稅收因素影響的價稅合并定價的交易價格，避免因調(diào)整計稅方法帶來的經(jīng)營損失。筆者認為，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依法履行監(jiān)管職責(zé)，對發(fā)生不符合條件的情形，盡早發(fā)現(xiàn)并告知納稅人自不符合規(guī)定當(dāng)期起不再適用選擇按照小規(guī)模納稅人納稅，減少納稅人因失誤等產(chǎn)生的損失。
二是取消生效日期選擇權(quán)。根據(jù)增值稅法及其實施條例規(guī)定，年應(yīng)征增值稅銷售額超過500萬元的，除自然人和允許并選擇小規(guī)模納稅人的納稅人外均應(yīng)登記為一般納稅人。原辦法對小規(guī)模納稅人登記為一般納稅人時，允許選擇當(dāng)期1日或次期1日為生效日期。新規(guī)定對登記為一般納稅人的生效日期進行固化，統(tǒng)一為超過規(guī)定標準的當(dāng)期1日。筆者認為，新規(guī)定實施后，小規(guī)模納稅人在轉(zhuǎn)登記為一般納稅人的當(dāng)期，需要妥善處理好過渡期間的增值稅事宜。已經(jīng)按規(guī)定使用征收率開具的發(fā)票，除繼續(xù)適用簡易計稅辦法外，應(yīng)依法換開適用稅率的發(fā)票。對按規(guī)定已經(jīng)取得的一般計稅方法中不得抵扣的憑證，可以依法換開增值稅扣稅憑證，并可以依法抵扣。對發(fā)生一般納稅人生效之前的銷貨退回等情形，需要進行紅沖發(fā)票等處理的，需嚴格按照增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間依法按征收率或稅率處理。
優(yōu)化超標確認期
建設(shè)全國統(tǒng)一大市場，需要建立一個公平公正的稅收環(huán)境，消除制度性弊端。實現(xiàn)增值稅應(yīng)稅交易依法充分納稅并公平稅負是增值稅征收管理的內(nèi)在要求。原辦法對小規(guī)模納稅人自行調(diào)整的銷售額計入哪期銷售額未予明確，部分納稅人故意隱瞞或延期申報應(yīng)征增值稅銷售額，待稅務(wù)機關(guān)查實并通知后再轉(zhuǎn)登記為一般納稅人。在實務(wù)中發(fā)現(xiàn)，部分納稅人利用小規(guī)模納稅人身份實施低價競爭，給一般納稅人造成不公平的稅收環(huán)境。
因此，新規(guī)定優(yōu)化了確認方式，納稅人因更正申報、風(fēng)控核查、稽查查補等調(diào)整的銷售額，應(yīng)按納稅義務(wù)發(fā)生時間計入對應(yīng)稅款所屬期銷售額。由此還原了納稅人的經(jīng)營實際，明確納稅人可追溯自實際超過規(guī)定標準的當(dāng)期1日起按一般納稅人依法調(diào)整繳納增值稅，消除了因管理等因素造成的生效日期差異，體現(xiàn)了稅收的制度性公平。面對新規(guī)定的實施，筆者建議小規(guī)模納稅人合規(guī)申報納稅，超過規(guī)定標準的，按規(guī)定及時登記為一般納稅人。尤其需要提醒的是，利用增值稅征收率和稅率之間的差異，實施低價競爭的納稅人，后期一旦被稅務(wù)機關(guān)查實超過規(guī)定標準并依法追繳稅款，則低價競爭優(yōu)勢可能演變成需要承擔(dān)更多負擔(dān)的劣勢，得不償失。
允許追溯抵扣權(quán)
增值稅一般納稅人除另有規(guī)定外，按一般計稅方法計稅是法定基本原則。新規(guī)定貫徹了這一精神，實施追溯登記后，允許納稅人對追溯期內(nèi)依法已經(jīng)取得的增值稅扣稅憑證用于抵扣用途確認。對未取得的，也允許依法補充取得增值稅扣稅憑證并用于抵扣。新規(guī)定明確納稅人超過規(guī)定期限未辦理登記手續(xù)的，稅務(wù)機關(guān)根據(jù)規(guī)定按一般納稅人管理，生效日期也可追溯執(zhí)行，并取消了不得抵扣進項稅額的規(guī)定，有利于納稅人及時改正，可以減少走逃失聯(lián)等重大違法失信行為的發(fā)生。
明確法律責(zé)任邊界
納稅人應(yīng)當(dāng)依法并按照一般納稅人登記制度辦理一般納稅人登記。原辦法規(guī)定，除納稅人自行主動辦理外，稅務(wù)機關(guān)需通知納稅人辦理相關(guān)手續(xù)，造成法律責(zé)任邊界模糊，容易產(chǎn)生雙方責(zé)任爭議和執(zhí)法風(fēng)險。新規(guī)定還責(zé)于納稅人，由納稅人按規(guī)定期限主動辦理相關(guān)手續(xù)。對納稅人未按期辦理登記的，稅務(wù)機關(guān)不再需要通知責(zé)令限期改正，直接按規(guī)定納入一般納稅人管理，理順了法律關(guān)系。
筆者認為，還責(zé)于納稅人后，從稅務(wù)機關(guān)視角，需要加強對納稅人涉稅信息的監(jiān)管，如果知道或者應(yīng)當(dāng)知道納稅人超過規(guī)定標準，未能在規(guī)定期限內(nèi)改按一般納稅人管理的，存在被追究執(zhí)法責(zé)任的風(fēng)險。從納稅人視角，需要嚴格按照納稅義務(wù)發(fā)生時間確認申報的當(dāng)期增值稅銷售額，一旦超標就應(yīng)辦理一般納稅人登記，按一般納稅人申報納稅，并及時按納稅義務(wù)發(fā)生時間換開發(fā)票，索取增值稅抵扣憑證，以免后期被稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)而調(diào)整時，難以向銷售方重新取得或換開增值稅抵扣憑證。
（作者單位：浙江財經(jīng)大學(xué)東方學(xué)院、國家稅務(wù)總局嘉善縣稅務(wù)局）
